Dodatkowe wynagrodzenie wypłacone za rozwiązanie kontraktu menedżerskiego nie jest ekwiwalentem za świadczenie usług

A A A

Jednorazowe dodatkowe wynagrodzenie wypłacone za rozwiązanie kontraktu menedżerskiego w wysokości dwunastokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego oraz ekwiwalent za niewykorzystany urlop nie są ekwiwalentem za świadczenie usług w zakresie zarządzania. Zatem świadczenia te nie powinny być zaliczane do wynagrodzenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 PDOFizU.

Wyrok WSA w Warszawie z 28.3.2018 r., III SA/Wa 1043/17

Podatnik pełnił funkcję prezesa zarządu – dyrektora generalnego w spółce z większościowym udziałem Skarbu Państwa. Podstawą współpracy była umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania, rozwiązana w związku ze złożeniem rezygnacji. Podatnik był jednak zobowiązany do świadczenia usług na rzecz spółki przez okres kolejnych 3 miesięcy od dnia złożenia rezygnacji w taki sposób, aby umożliwić pełne przekazanie jego obowiązków innemu podmiotowi. Za świadczone w tym czasie usługi, zgodnie z kontraktem, podatnikowi należało się wynagrodzenie. Ponadto, zgodnie z umową, w wypadku jej wcześniejszego rozwiązania podatnikowi przysługiwało prawo do dodatkowego jednorazowego wynagrodzenia o wartości równej dwunastokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego. Podatnik otrzymał ww. wynagrodzenie powiększone o ekwiwalent za niewykorzystany urlop po rozwiązaniu kontraktu. Zawarta umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania zawierała uregulowania dotyczące zakazu konkurencji. Podatnik został objęty tzw. przedłużonym zakazem konkurencji, z którego tytułu przez okres dwunastu miesięcy od rozwiązania umowy powinien otrzymywać 100% kwoty stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego. W zawartej umowie nie użyto jednak terminu „odszkodowanie” czy „odprawa”, ale mowa jest o „dodatkowym wynagrodzeniu” lub „wynagrodzeniu” z tytułów jw. Podatnik zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji, zadając pytanie, czy prawidłowe jest stanowisko podatnika, że w przedstawionym stanie faktycznym zapis art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od osób fizycznych (dalej: PDOFizU) mówiący, że podstawę opodatkowania ryczałtowym podatkiem 70% stanowi ta część odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji, która to przekracza wysokość wynagrodzenia z 6 miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania, obejmuje swoim zakresem wszelkie wynagrodzenie wypłacone podatnikowi w tym okresie, a tym samym również jednorazowe dodatkowe wynagrodzenie wypłacone podatnikowi.

Dyrektor IS w Warszawie nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, na co podatnik wniósł skargę do WSA w Warszawie, który rozpoznając sprawę, podobnie jak organ podatkowy, nie podzielił stanowiska podatnika i oddalił skargę. W uzasadnieniu sąd wskazał, iż świadczenie w postaci 12-miesięcznej odprawy, o którym mowa w przedmiotowej sprawie, nie stanowi wynagrodzenia, mimo że jest ono tak w kontrakcie nazwane. Zdaniem WSA istotna jest przesłanka uiszczenia przez spółkę tego wynagrodzenia na rzecz podatnika, a tą przesłanką jest rozwiązanie kontraktu przez podatnika (członka zarządu). W tym przypadku wg sądu wynagrodzenie to nie ma związku ze świadczeniem pracy, lecz ma związek z samym byciem członkiem zarządu spółki i należne jest jednorazowo, właśnie wtedy, gdy członek zarządu zrzeknie się pełnienia swej funkcji. Świadczenie to ma zatem charakter odprawy. Podobnie sąd ocenił świadczenie za niewykorzystany urlop, uznając, że ono również nie jest związane z wykonywaną pracą czy świadczeniem usług menedżerskich. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaznaczył, że chociaż nie ma definicji „wynagrodzenia” i tego, co wchodzi w pojęcie wynagrodzenia za pracę, to jednak treść art. 30 ust. 1 pkt 15 PDOFizU wskazuje na to, że „wynagrodzenie” należy rozumieć jako wynagrodzenie sensu stricto za wykonywanie pracy, a nie wynagrodzenie sensu largo.

Komentarz

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 15 PDOFizU zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się od dochodów (przychodów) z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania – w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania.

Podstawowy problem w komentowanym orzeczeniu sprowadza się do zdefiniowania pojęcia „wynagrodzenia” użytego w cytowanym wyżej przepisie. Ustalenie, co wchodzi w skład wynagrodzenia, pozwala określić wysokość podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym odszkodowania wypłacanego na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. Zakres pojęcia „wynagrodzenie” nie został przez ustawodawcę sprecyzowany w PDOFizU. Pojęcie to zostało natomiast zdefiniowane w Kodeksie pracy, zgodnie z którym wynagrodzenie obejmuje wszystkie składniki wynagrodzenia, bez względu na ich nazwę i charakter, a także inne świadczenia związane z pracą, przyznawane pracownikom w formie pieniężnej lub w innej formie niż pieniężna. Tymczasem WSA wskazuje, że nie wszystkie wypłacone składniki stanowią wynagrodzenie, ale tylko te, które są bezpośrednio związane z wykonywaniem pracy/świadczeniem usług na rzecz podmiotu zatrudniającego. Jako świadczenie, którego tytułem nie jest umowa o pracę lub umowa o świadczenie usług, sąd uznał odprawę przyznaną podatnikowi o wartości równej dwunastokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego oraz ekwiwalent za niewykorzystany urlop. Trudno jednak zgodzić się z taką kwalifikacją obu świadczeń, ujmującą je poza zakresem pojęcia „wynagrodzenie”. Sąd dokonał bowiem niezrozumiałego zawężenia znaczenia terminu „wynagrodzenie” wobec definicji funkcjonującej w systemie prawa. W przytoczonym przepisie mowa o wynagrodzeniu, którego tytułem jest umowa o pracę lub umowa o świadczenie usług. Posługując się wykładnią językową, która – jak przypomniał SN w wyroku z 12.6.2015 r. (II CSK 518/14) – ma pierwszeństwo w procesie analizy tekstu prawnego, należałoby raczej uznać, że wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15, są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, które są przyznawane tytułem zawartej umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług.

Niewątpliwie tytułem wypłaty odprawy jest raczej ustanie stosunku zatrudnienia niż jego trwanie, niemniej dalej podstawą świadczenia jest zapis w umowie o pracę bądź umowie o świadczenie usług uprawniający podatnika do żądania wypłaty świadczenia w momencie zaistnienia zdarzenia, z którym łączy się ów obowiązek wypłaty, tj. rozwiązanie umowy o pracę/ umowy o świadczenie usług. Tym bardziej nie sposób uznać, by ekwiwalent za niewykorzystany urlop nie pozostawał w związku z wykonywaniem przez podatnika pracy czy świadczeniem usług na rzecz spółki. W przypadku stosunku pracy pracodawca ma ustalony kodeksowo obowiązek wypłacić pracownikowi ekwiwalent za niewykorzystany urlop, gdy dochodzi do rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy. Ekwiwalent stanowi bowiem świadczenie mające zrekompensować pracownikowi fakt, że wykonując pracę, nie wykorzystał przysługującego mu urlopu. Podobnie gdy urlop wynika nie tyle z regulacji kodeksowych, ile z postanowień umownych. Ekwiwalent za niewykorzystany urlop jest więc ściśle związany z wykonywaną pracą/świadczonymi usługami, a podstawą do jego wypłaty jest łączący strony stosunek umowny. Należy zatem przyznać rację podatnikowi, że także świadczenia, które są wypłacane jednorazowo w związku z rozwiązaniem umowy o świadczenie usług, stanowią wynagrodzenie, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15, jeśli tytułem do ich wypłaty jest ów stosunek umowny, a więc znajdują swoją podstawę w regulacjach umownych.


Opracowanie i komentarz: Eliza Wójcik, prawnik, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Komentarze przygotowali eksperci z PwC

 

 

Ocena artykułu:
Oceniono 0 razy
Oceniłeś już ten artykuł.
Artykuł został oceniony.
Podziel się ze znajomymi
Artykuł:
Dodatkowe wynagrodzenie wypłacone za rozwiązanie kontraktu menedżerskiego nie jest ekwiwalentem za świadczenie usług
Do:
Od:
Wiadomość:
Zaloguj się lub zarejestruj, aby dodać komentarz.
 
Wyrok V CSK 283/10
Obliczanie terminu przedawnienia roszczenia o zachowek
Zamów
 

Prenumerata

Moduł tematyczny