Przepis art. 5b ust. 2 PDOFizU wprowadza zasadę, zgodnie z którą przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w każdej spółce nieposiadającej osobowości prawnej, bez względu na jej rodzaj, są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z tym na funduszu nie ciążą obowiązki płatnika.
Wyrok NSA z 5.6.2019 r., II FSK 1915/17
Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: fundusz inwestycyjny zamknięty, reprezentowany przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych (dalej: fundusz) wystąpił do Ministra Finansów, reprezentowanego ówcześnie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: organ podatkowy) z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie obowiązków funduszu jako płatnika w sytuacji wykupu certyfikatów inwestycyjnych od spółki osobowej.
Fundusz wskazał, że emituje certyfikaty inwestycyjne, które nie są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani nie są wprowadzane do alternatywnego systemu obrotu. Na żądanie swojego uczestnika (właściciela ww. certyfikatów) fundusz dokonuje odpłatnego wykupu certyfikatów, które z chwilą wykupu są umarzane z mocy prawa (art. 139 ust. 1 i ust. 6 ustawy o funduszach inwestycyjnych, dalej: FundInwestU). Uczestnikami funduszu mogą być spółki osobowe prawa handlowego, które nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a których wspólnikami są również osoby fizyczne (podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych).
Fundusz zwrócił się z pytaniem do organu podatkowego, czy będą na nim ciążyć obowiązki płatnika w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej: PDOFizU, w sytuacji wykupu certyfikatów inwestycyjnych od spółki osobowej, niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a której wspólnikami są również osoby fizyczne, w sytuacji gdy wypłata ceny wykupu następuje na rzecz spółki osobowej.
Fundusz stanął na stanowisku, że w takiej sytuacji na dunduszu nie ciążą obowiązki płatnika w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wspólnicy tej spółki osiągają przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w stosunku do którego obowiązuje zasada samodzielnego obliczenia podatku.
Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe, prezentując pogląd, że w analizowanej sytuacji należy odróżnić przychód z działalności gospodarczej od przychodu z kapitałów pieniężnych. Organ podatkowy uznał, że w analizowanej sytuacji spółka osobowa osiąga przychód z innego tytułu niż działalność gospodarcza, a w konsekwencji przychód ten należy rozpoznać odrębnie od przychodu z działalności gospodarczej i opodatkować u wszystkich wspólników stosownie do art. 8 PDOFizU.
Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa fundusz zaskarżył interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: WSA), który wyrokował na jego korzyść.
Organ podatkowy wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) skargę kasacyjną od wyroku WSA, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wyjaśniając m.in, że art. 5b ust. 2 PDOFizU ma postać normy szczególnej i tworzy fikcję prawną, że wszelkiego rodzaju przychody pozyskane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, prowadzącej działalność gospodarczą są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Komentarz
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do stwierdzenia, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować przychód wspólnika spółki osobowej z tytułu wykupu przez Fundusz od tej spółki jako uczestnika funduszu certyfikatów inwestycyjnych. Prawidłowa kwalifikacja uzyskanych przychodów determinuje bowiem, czy na funduszu ciążą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.
Należy się zgodzić z NSA, który w komentowanym wyroku wskazał, że art. 5b ust. 2 PDOFizU ma postać normy szczególnej. Założenie takie powoduje, że wszelkiego rodzaju przychody pozyskane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, prowadzącej działalność gospodarczą, będącej uczestnikiem funduszu są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeśli spółka ta prowadzi działalność gospodarczą.
Przyjęcie odmiennego podejścia, na co wskazywał zarówno fundusz, jak i WSA, skutkowałoby nałożeniem na fundusz praktycznie niewykonalnych obowiązków płatnika opisanych w art. 30a ust. 1 pkt 5 PDOFizU, ponieważ fundusz nie dysponuje informacją, w jakiej proporcji wspólnicy spółki osobowej będący osobami fizycznymi posiadają prawa do udziału w zysku tej spółki, ani informacją co do podejmowanych przez spółkę osobową czynności składających się na jej przedmiot działalności.
Należy jednocześnie wskazać, że analizowane zagadnienie powoduje rozbieżności w orzecznictwie samego NSA. Warto bowiem przywołać wyrok NSA z 8.3.2019 r., II FSK 646/17, w którym skład orzekający wskazał, że aby uzyskany przychód przez wspólnika spółki osobowej mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód ten nie może być zaliczany poza pozarolniczą działalnością gospodarczą do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4–9 PDOFizU.
Mając na uwadze pojawiające się rozbieżności w orzecznictwie, podatnicy powinni bardzo szczegółowo przeanalizować charakterystykę prowadzonej działalności oraz przygotować się na ewentualne spory z organami podatkowymi w omawianym zakresie. Dodatkowo z uwagi na rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazanym jest, aby kwestia opodatkowania osób fizycznych – wspólników spółek osobowych z tytułu dochodów z funduszy kapitałowych została rozstrzygnięta w uchwale NSA.
Opracowanie i komentarz: Mateusz Trojanowski, starszy konsultant
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
