Odpisy amortyzacyjne stanowią koszt podatkowy, który ma być przypisany do konkretnego roku podatkowego. Za uprawnione należy uznać stwierdzenie, że nakazane przez art. 16 ust. 1 pkt 4 PDOPrU limitowanie kwoty kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych, także musi zrealizować się w odniesieniu do każdego roku podatkowego, w którym rozliczane są odpisy.
Wyrok WSA w Warszawie z 7.6.2011 r., III SA/Wa 2518/10
Podatnik, w zakresie swojej działalności, oferuje swoim klientom samochody osobowe w ramach leasingu operacyjnego. Spółka pozostaje właścicielem przedmiotowych samochodów (o wartości początkowej niejednokrotnie przekraczającej równowartość 20 000 euro), wykazuje je w ewidencji środków trwałych i amortyzuje zgodnie z art. 16a–16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU) W amortyzacji do celów podatkowych uwzględniony jest limit 20 000 euro, wynikający z art. 16 ust. 1 pkt 4 PDOPrU.
Spółka złożyła w związku z powyższym stanem faktycznym wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zadając następujące pytanie: Czy spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów pełną wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z art. 16a–16m PDOPrU, od samochodów osobowych, których wartość początkowa przekracza 20 000 euro, do momentu aż łączna wartość odpisów amortyzacyjnych zrówna się z kwotą w złotych odpowiadającą 20 000 euro?
Zdaniem spółki, art. 16 ust. 1 pkt 4 PDOPrU ustala jedynie kwotowy limit górnej granicy wartości odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, a nie sposób ich dokonywania. W związku z powyższym, podatnik może wybrać jedną z dwóch metod:
− proporcjonalnie rozdzielić każdy odpis amortyzacyjny na część stanowiącą i część niestanowiącą kosztu uzyskania przychodów w proporcji 20 000 euro do wartości początkowej samochodu lub
− zaliczyć odpisy amortyzacyjne w całości do kosztów podatkowych do chwili, gdy suma dotychczasowych odpisów przekroczy 20 000 euro, a dalszych odpisów nie uznawać za koszty uzyskania przychodów.
Organy podatkowe uznały przedstawione stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Zdaniem organu podatkowego z przepisu będącego przedmiotem interpretacji wynika, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro. Przy czym wspomniana „część” odnosi się nie tylko do ogólnej wartości samochodu, ale także do każdorazowego odpisu amortyzacyjnego. W konsekwencji jedyną poprawną metodą rozliczenia amortyzacji jest metoda pierwsza.
Spółka zaskarżyła otrzymaną interpretację do sądu administracyjnego, który uznał ją za bezzasadną. W uzasadnieniu WSA wskazał ponadto na roczny charakter podatku dochodowego od osób prawnych, a co za tym idzie – możliwość przypisania odpisów amortyzacyjnych do konkretnego roku podatkowego. Ponieważ analizowane ograniczenie dotyczy amortyzacji samochodów osobowych dokonywanej zgodnie z ogólnymi zasadami, limitowanie kwoty kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych również powinno zostać rozłożone na wszystkie lata podatkowe, dla których dokonywana jest amortyzacja samochodu osobowego.
KomentarzZ ekonomicznego punktu widzenia amortyzacji środków trwałych (w tym samochodów osobowych) dokonuje się, aby móc równomiernie rozłożyć koszty z tytułu użytkowania środka trwałego na cały okres jego użytkowania. Podobna idea przyświeca amortyzacji środków trwałych do celów podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy, koszty z tytułu użytkowania środka trwałego powinny być rozłożone na cały okres, w którym osiągane są korzyści majątkowe z tytułu jego użytkowania. Metoda rozliczenia odpisów amortyzacyjnych zaproponowana przez spółkę w punkcie drugim nie zmienia wysokości obciążenia podatkowego na przestrzeni całego okresu amortyzacji samochodu osobowego. Jednak prowadzi do zmniejszenia obciążenia podatkowego w początkowym okresie amortyzacji przy jednoczesnym jego zwiększeniu pod koniec tego okresu. Zaproponowana przez spółkę metoda druga nie uwzględniałaby współmierności przychodów i kosztów w poszczególnych latach. Umożliwienie podatnikowi wyboru tej metody pozwoliłoby na kształtowanie wysokości kosztów podatkowych i na uzyskanie optymalizacji podatkowej w korzystnym dla podatnika okresie. Natomiast, jak podkreślił w swoim wyroku WSA, podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem rozliczanym rocznie, a podatnik powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych w okresach miesięcznych, kwartalnych bądź rocznych. To powoduje, że proporcja również powinna być rozliczana przy uwzględnieniu powyższych zasad. Na marginesie należy przyznać, że analizowany przepis nie jest precyzyjny, co może prowadzić do różnych interpretacji (np. w piśmiennictwie podatkowym; znany jest też wyrok WSA w Poznaniu I SA/Po 814/09, w którym sąd potwierdził, że podatnik ma wybór metody rozliczania amortyzacji; wyrok ten został uchylony przez NSA). Niemniej jednak, pomimo tych wątpliwości interpretacyjnych, zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne wypracowały jednolitą linię interpretacyjną, zgodnie z którą poprawną metodą rozliczenia amortyzacji jest opisana wyżej metoda pierwsza. |
Opracowanie i komentarz: Konrad Pazorek, konsultant
