Podatek VAT – możliwość odliczenia VAT przez gminę

A A A

Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii ­Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z 25.7.2018 r. w sprawie Szef Krajowej ­Administracji Skarbowej przeciwko Gminie Ryjewo (dalej: Gmina).

W omawianym wyroku Trybunał rozpatrywał kwestię zgodności przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) oraz zasady neutralności z odliczeniem, w drodze korekty, podatku VAT poniesionego na wytworzenie nieruchomości wykorzystywanej pierwotnie na cele publiczne.

Sprawa będąca przedmiotem orzeczenia dotyczyła Gminy zarejestrowanej jako czynny podatnik VAT, która zrealizowała inwestycję polegającą na budowie budynku przeznaczonego na świetlicę. W związku z budową świetlicy Gmina nabywała towary i usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Początkowo świetlica została oddana w zarząd gminnemu ośrodkowi kultury, a następnie nieruchomość została przeniesiona do majątku Gminy. Od tego momentu nieruchomość była wykorzystywana nieodpłatnie, na cele społeczności lokalnej, a także odpłatnie, w formie wynajmu w celach komercyjnych. Wynajem taki był dokumentowany fakturami VAT i podlegał opodatkowaniu.

W związku z częściowym wykorzystywaniem nieruchomości do czynności opodatkowanych Gmina wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, zadając pytanie, czy mogła ona skorzystać z korekty odliczenia VAT. Minister uznał, że z takiej korekty Gmina nie mogła skorzystać z tego względu, że nieruchomość nie została pierwotnie nabyta do celów prowadzenia działalności gospodarczej, przez co Gmina nie działała w charakterze podatnika.

Inne stanowisko zajął sąd administracyjny, uznając, że początkowe przeznaczenie przez podatnika towarów i usług do wykonywania działalności niepodlegającej opodatkowaniu nie pozbawia go prawa do dokonania późniejszego odliczenia podatku naliczonego w razie zmiany przeznaczenia tych towarów lub usług i wykorzystania ich następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując skargę kasacyjną, powziął wątpliwość w przedmiotowym zakresie i postanowił wystąpić do Trybunału m.in. z następującym pytaniem prejudycjalnym:

Czy w świetle przepisów Dyrektywy VAT Gminie przysługuje prawo do odliczenia, poprzez dokonanie korekty, ­podatku związanego z wydatkami inwestycyjnymi, w sytuacji gdy po wytworzeniu (nabyciu) dobro inwestycyjne było ­wykorzystywane na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a następnie sposób wykorzystania dobra ­inwestycyjnego uległ zmianie i będzie ono wykorzystywane przez Gminę również do wykonywania czynności opodatkowanych?

Trybunał na wstępie zaznaczył, że odpowiedź na postawione wątpliwości sprowadza się do ustalenia, czy przepisy Dyrektywy VAT (art. 167, 168 i 184) oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT zapłaconego w celu wytworzenia dobra inwestycyjnego, w sytuacji gdy w chwili jego nabycia mogło być wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie dobro to było wykorzystywane wyłącznie na potrzeby działalności nieopodatkowanej, a podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra w inny sposób (ale też nie wykluczył takiej możliwości).

Trybunał podkreślił, że aby odpowiedzieć na to pytanie, należy przypomnieć, że prawo podatników do odliczenia podatku stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu VAT ustanowionego przez prawo Unii. System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Prawo do odliczenia stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. Jedną z realizacji zasady neutralności jest przewidziana przez przepisy Dyrektywy VAT możliwość korekty odliczeń w sytuacjach, gdy dobro inwestycyjne, którego użycie nie daje prawa do odliczenia, zostaje następnie przeznaczone do celów dających takie prawo. Jednakże jedną z przesłanek warunkujących skorzystanie z prawa do odliczenia jest posiadanie statusu podatnika w chwili nabycia dobra inwestycyjnego.

Trybunał zauważył, że zasady dotyczące odliczenia podatku VAT stosuje się również do podmiotów prawa publicznego. Co oznacza, że gdy podmiot prawa publicznego w chwili nabycia dobra inwestycyjnego działa jako organ władzy publicznej, czyli nie działa w charakterze podatnika, to co do zasady, nie ma on prawa do korekty odliczenia w związku z tym dobrem, nawet jeśli następnie jest ono wykorzystywane do celów działalności opodatkowanej.

Skład orzekający wskazał jednak, że w rozpatrywanej sprawie bezsporne jest, że przy nabyciu nieruchomości Gmina nie korzystała z prerogatyw władzy publicznej, tj. nie działała jako organ władzy publicznej. Ponadto Gmina w momencie nabycia dobra inwestycyjnego była zarejestrowana jako podatnik VAT.

W związku z powyższym, zdaniem TSUE, brak deklaracji zamiaru wykorzystania nieruchomości do użytku gospodarczego przy jego nabyciu nie wyklucza, że taki zamiar może przejawiać się w sposób dorozumiany. Nawet pomimo początkowego wykorzystywania nieruchomości wyłącznie do celów publicznych. Ponadto na potrzeby ustalenia, czy w chwili dostawy nieruchomości Gmina zamierzała działać jako podatnik, należy uwzględnić charakter dobra inwestycyjnego. Podobnie należy wziąć pod uwagę fakt, że już przed dostawą i nabyciem nieruchomości Gmina była zarejestrowana jako podatnik VAT. Przy czym nie ma znaczenia, że dane dobro nie zostało bezpośrednio wykorzystane do celów czynności opodatkowanych, ponieważ wykorzystanie dobra wyznacza jedynie zakres wstępnego odliczenia lub ewentualnej późniejszej korekty, jednak nie ma ono wpływu na powstanie prawa do odliczenia.

W sytuacji gdy przy nabyciu dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro to będzie wykorzystywane w takim celu – początkowe wykorzystanie tego dobra do celów działalności nieopodatkowanej nie wyklucza, że podatnik działał w takim charakterze w momencie, w którym nabył dane dobro.

Tym samym, odpowiadając na postawione pytanie, Trybunał uznał, że przepisy Dyrektywy VAT oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT zapłaconego od dobra inwestycyjnego, w sytuacji gdy w chwili nabycia tego dobra z jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono być wykorzystywane zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie było wykorzystywane na cele działalności nieopodatkowanej, a z drugiej strony podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale i nie wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich celów. Jednak pod warunkiem że podatnik działa w takim charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia.

Podsumowując, TSUE w swoim wyroku potwierdził, że Gmina ma prawo do odliczenia, w drodze korekty, podatku VAT zapłaconego w celu wytworzenia nieruchomości, nawet pomimo że w początkowym okresie nieruchomość ta była przeznaczona wyłącznie na cele publiczne. Warunkiem jest działanie w charakterze podatnika w momencie nabycia dobra inwestycyjnego, a także charakter tego dobra wskazujący na możliwość wykorzystywania go zarówno do celów opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych.


Opracowanie: Joanna Fiema-Kurek, radca prawny
Kancelaria Hogan Lovells

Ocena artykułu:
Oceniono 0 razy
Oceniłeś już ten artykuł.
Artykuł został oceniony.
Podziel się ze znajomymi
Artykuł:
Podatek VAT – możliwość odliczenia VAT przez gminę
Do:
Od:
Wiadomość:
Komentarze
Brak komentarzy
Zaloguj się lub zarejestruj, aby dodać komentarz.
 
Wyrok V CSK 283/10
Obliczanie terminu przedawnienia roszczenia o zachowek
Zamów
 

Prenumerata

Moduł tematyczny